Ai fini della liquidazione della fiscalità doganale, è necessario individuare il valore in dogana delle merci importate, il quale coincide con la base imponibile di tutti i dazi ad valorem.
Il valore è oggetto di una articolata disciplina, che risponde alle regole specifiche del settore doganale e deve riflettere il valore economico dei beni a cui si riferisce.
Tra i fattori rilevanti per determinazione del valore, ai sensi dell’art. 71 del CDU, possono concorrere i diritti di licenza (royalties), a patto che non siano già inclusi nel prezzo.
L’inclusione dei diritti di licenza nel valore in dogana, tuttavia, non è automatica e, di volta in volta, occorre valutare, in concreto, se essi rappresentino una condizione per la vendita della merce importata.
Nei casi in cui le royalties vengono incluse nella base imponibile per il calcolo dei diritti doganali, sorge il problema della loro assoggettabilità ad IVA.
Difatti, la fornitura di diritti di licenza costituisce una prestazione di servizi imponibile a norma dell’art. 3, comma 2, n. 2, DPR 633/1972.
Sicché, in ogni caso, l’acquirente nazionale è tenuto ad assolvere al pagamento dell’imposta, in via ordinaria, o anche per mezzo del meccanismo dell’inversione contabile (c.d. reverse charge), ovvero tramite auto-fatturazione, a seconda del luogo in cui è stabilito il licenziante.
Se è pur vero, ai sensi dell’art. 69, comma 1, DPR 633/1972, che le royalties – ove soddisfatta la condizione di vendita – debbano essere incluse nel valore delle merci importate, applicando l’IVA una seconda volta sulla maggiore base imponibile doganale, si assisterebbe ad una duplicazione del prelievo, laddove la stessa IVA sia già stata assolta in via ordinaria, ovvero a mezzo del meccanismo del reverse charge o con auto-fatturazione.
Con recente e risolutivo intervento di prassi, l’Agenzia delle Dogane ha chiarito che l’assolvimento dell’IVA sulle royalties in fattura ovvero mediante reverse charge o auto-fatturazione,è idoneo a estinguere la pretesa dell’IVA all’importazione.
Le conclusioni raggiunte dall’Agenzia delle Dogane si inseriscono nel solco tracciato dalle recenti sentenze della Corte di Cassazione, pronunciatasi proprio in materia di valore in dogana e rilevanza dei diritti di licenza, la quale ha espresso l’importante principio per cui l’accertato assolvimento (anche mediante inversione contabile) dell’IVA intracomunitaria elide la pretesa corrispondente.
D’altra parte, la Corte di Giustizia ha avuto modo di ribadire più volte la natura unitaria dell’IVA. Nello stesso senso, la Corte di Cassazione ha chiarito che l’IVA all’importazione e l’IVA intracomunitaria sono la medesima imposta.
Ne discende che non solamente la fattura, ma anche l’auto-fattura e l’inversione contabile integrano tutte una modalità di effettivo assolvimento dell’imposta.
A tal proposito, è importante ricordare che costituisce onere dell’importatore fornire la prova, in punto di fatto e con richiamo alle specifiche dichiarazioni doganali interessate, della corrispondenza e della pertinenza dell’IVA assolta rispetto alla maggiore imposta dovuta all’importazione per effetto dell’inclusione delle royalties nel valore.
Solo il verificarsi di tali circostanze, difatti, consente all’Agenzia delle Dogane di riconoscere l’avvenuto assolvimento dell’IVA.
Sotto un ulteriore profilo, quanto poc’anzi esposto, inevitabilmente, si riflette anche sul piano sanzionatorio.
Da una giurisprudenza costante della Corte di Giustizia risulta che un versamento tardivo dell’IVA costituisce, in mancanza di un tentativo di frode o di danno al bilancio dello Stato, solo una violazione formale.
Pertanto, se l’IVA all’importazione è stata assolta in via ordinaria ovvero a mezzo del meccanismo del reverse charge, o mediante auto-fatturazione, non possono essere irrogate le sanzioni di cui all’art. 303 del TULD.
Alla luce del richiamato orientamento giurisprudenziale e allo stato della normativa vigente, la sanzione amministrativa applicabile, a tutto concedere, potrebbe essere unicamente quella prevista dall’art. 13 del D.Lgs. 471/1997, con le riduzioni ivi contemplate in caso di tempestiva regolarizzazione.
Lo Studio è a disposizione per ogni chiarimento.
Dott. Comm. Marco Spadotto (marcospadotto@studiotosi.com)
