APPLICAZIONE DELL’ARTICOLO 303 T.U.L.D. IN CASO DI DICHIARAZIONE CONTENENTE PIÙ ARTICOLI – ADM CIRCOLARE N. 25/2023
Si segnala l’avvenuta pubblicazione, sul sito ADM, della Circolare in oggetto indicata, la quale è intervenuta a rettificare la precedente nota prot. n. 16407/RU del 09/02/2015 dell’allora Direzione Centrale Legislazione e Procedure Doganali, che aveva stabilito come «Il principio generale del divieto di compensazione tra diverse dichiarazioni doganali (e in genere fiscali) sussiste anche con riguardo (non a una pluralità di dichiarazioni, ma) ai singoli fatti dichiarati all’interno di ciascuna di esse e, in particolare, a ciascun “singolo” di cui essa è composta».
Segnatamente, l’intervento di prassi in questione si è reso necessario in quanto la rigida applicazione, da parte degli Uffici doganali, del suddetto principio ha comportato, nel tempo, l’insorgenza di numerosi contenziosi, nati dalla circostanza che l’Amministrazione, relativamente al caso di dichiarazione contenente più articoli, irrogava sanzioni ex art. 303 T.U.L.D. con riguardo a ciascun singolo contenuto nella dichiarazione cumulativa ancorché i diritti evasi fossero complessivamente pari a zero, ponendosi con ciò in contrasto con il principio di proporzionalità delle sanzioni sancito dall’art. 42 del Reg. (UE) n. 952 del 2013 (Codice doganale dell’Unione).
A seguito di numerose sfavorevoli pronunce – financo di legittimità (cfr. Cass. Civ. n. 25509 del 12/11/2020, la quale ha affermato che “nei casi di violazione del limite del 5% tra quanto dichiarato ed accertato, ex art. 303, comma 3 TULD, nel caso di dichiarazione cumulativa per plurime partite di merci, in conformità al diritto unionale, dovrà riferirsi all’insieme delle singole partite di merce contenute nell’ambito dell’unica dichiarazione mentre, sotto il profilo sanzionatorio, si avranno tante violazioni per quante sono le partite che hanno concorso a determinare l’eccedenza così configurandosi un concorso formale omogeneo con conseguente applicabilità del cumulo giuridico di cui all’art. 12 del d.lgs. n. 472 del 1997”) – l’Agenzia, con la Circolare evidenziata, chiarisce ora che: “In presenza di una dichiarazione cumulativa occorre, in primo luogo, verificare se il valore complessivo dei dazi evasi con riguardo a tutti i singoli che compongono la dichiarazione doganale superi o meno il 5% dei dazi dichiarati (profilo genetico).
Tale verifica … va effettuata con riguardo all’insieme dei singoli articoli che compongono la dichiarazione doganale e non già rispetto a ciascun singolo (valutazione complessiva).
A tal fine si chiarisce che, se in fase di accertamento l’Ufficio destina la porzione di un singolo dichiarato alla costituzione di un nuovo singolo o ad un singolo già esistente nella dichiarazione, tale operazione non determina un’eccedenza dei dazi complessivamente accertati rispetto a quelli dichiarati.
Una volta effettuata tale verifica, se il valore complessivamente accertato risulta inferiore al 5% rispetto a quello originariamente dichiarato, si applica la sanzione prevista dall’art. 303, comma 1 del T.U.L.D.; qualora, invece, il valore complessivo accertato risulti essere superiore al 5% rispetto a quanto originariamente dichiarato, si applica la sanzione come indicata al comma 3 del medesimo articolo 303.”
La Circolare, inoltre, chiarisce che, in linea con l’art. 222 del Reg. di esecuzione n. 2447 del 2015, “devono essere individuate tante violazioni quanti sono i singoli che hanno concorso a determinare l’eccedenza e deve essere irrogata una sola sanzione, la più grave aumentata da un quarto al doppio, nel rispetto della regola del cumulo giuridico di cui all’art. 12, comma 1 del D.lgs. n. 472 del 1997”.
Peraltro, sotto quest’ultimo profilo, l’Agenzia osserva altresì che “possono verificarsi fattispecie in cui l’irrogazione della sanzione individuata secondo il cumulo giuridico è più gravosa della somma delle sanzioni che sarebbero irrogate applicando la regola del cumulo materiale (cioè tante sanzioni quante sono le violazioni).
È, pertanto, opportuno effettuare sempre tale verifica e applicare il cumulo materiale solo nel caso in cui tale trattamento sia più favorevole per il debitore rispetto alla sanzione calcolata secondo il cumulo giuridico.
La ratio sottesa all’istituto del cumulo giuridico è, infatti, il favor debitoris, con la conseguenza che l’applicazione del suddetto cumulo è da considerarsi recessiva rispetto alla tutela di tale principio”.
Segue poi una esemplificazione di casi, che dovrebbe consentire la corretta applicazione della Circolare in questione.
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